Bli kund Annonsera
torsdag 1 december 2022
Mitt i juridiken
Mitt i juridiken
Läs direkt!
Publicerad: 23 april 2018,

Det multilaterala instrumentet för genomförande av ändringar i skatteavtal

David Kleist, juris doktor och docent i finansrätt, kommenterar The Multilateral Convention to Implement Tax Treaty Related Measures to Prevent Base Erosion and Profit Shifting och dess betydelse för svenska skatteavtal.

VERKTYG

»
Tipsa en vän
»
Skriv kommentar

Den 7 juni 2017 undertecknades The Multilateral Convention to Implement Tax Treaty Related Measures to Prevent Base Erosion and Profit Shifting (nedan benämnd det multilaterala instrumentet, MLI). MLI syftar till att genomföra ändringar i de undertecknande staternas skatteavtal föranledda av OECD:s så kallade BEPS-projekt. I dagsläget har 84 stater och jurisdiktioner undertecknat eller uttryckt en vilja att underteckna MLI, vilket innebär att MLI potentiellt kan medföra ändringar i över 2 000 skatteavtal.

Jag har nyligen publicerat en längre analys av MLI i Nordic Tax Journal. Analysen finns tillgänglig på följande länk:

https://www.degruyter.com/view/j/ntaxj.2018.2018.issue-1/issue-files/ntaxj.2018.2018.issue-1.xml

Denna text syftar till att ge en översiktlig beskrivning av vad MLI är och vilka konsekvenser MLI kan få för skatteavtalsrätten i allmänhet och för svenska skatteavtal i synnerhet.

Bakgrunden till MLI

Som bekant har multinationella företags skatteplanering hamnat i fokus under senare år, vilket lett till ett politiskt tryck på detta område. Av denna anledning har OECD fått i uppdrag att ta fram åtgärder för att minska företagens möjligheter att skatteplanera, framför allt vad gäller att dra nytta av luckor och asymmetrier i skattelagstiftning som avser internationella transaktioner och att flytta vinst från företag i högskattestater till närstående företag i stater med låg beskattning genom avtalsvillkor som inte skulle ha överenskommits mellan oberoende parter (Base Erosion and Profit Shifting, BEPS).

Efter ca två års arbete presenterade OECD åtgärderna i 15 slutrapporter. Många av de åtgärder som föreslogs kräver anpassningar av skattereglerna i de berörda staterna, ofta i syfte att utöka beskattningsrätten för att eliminera skattefördelar som annars hade kunnat uppnås genom skatteplanering. Eftersom skatteavtal begränsar staternas beskattningsrätt och normalt har företräde framför interna skatteregler kan sådana anpassningar av de interna skattereglerna bli verkningslösa om man inte samtidigt genomför ändringar i skatteavtalen. Dessutom innehåller BEPS-projektet åtgärder som specifikt avser skatteavtal, såsom införandet av en generell skatteflyktsregel i skatteavtalen. För att BEPS-åtgärderna ska få fullt genomslag krävs alltså att ändringar görs i de berörda staternas skatteavtal.

Normalt sett görs ändringar i skatteavtal genom bilaterala förhandlingar som tar sin utgångspunkt i OECD:s modellavtal. Det skulle alltså ha varit möjligt att påverka innehållet i skatteavtalen enbart genom ändring av modellavtalet. Med ett sådant tillvägagångssätt skulle det emellertid ha tagit mycket lång tid innan ändringarna hade fått genomslag. Genom MLI ska ändringarna införas på en gång. MLI har hittills ratificerats av fem stater och träder i kraft den 1 juli 2018. Därefter kommer dess verkan utökas allt eftersom fler stater ratificerar. Regeringen har nyligen lagt fram en proposition om att MLI ska godkännas av riksdagen så att Sverige kan ratificera den (prop. 2017/18:61). För att MLI ska bli tillämplig i Sverige krävs dessutom ändringar i de lagar varigenom skatteavtalen har införlivats i svensk rätt. MLI kan förväntas medföra ändringar i svenska skatteavtal tidigast 2019 (angående implementeringen av MLI i svensk rätt, se Engsbråten, Hur kommer Sveriges undertecknande av det multilaterala instrumentet att påverka svenska skatteavtal?, SvSkT 2017:6-7).

Förhållandet till befintliga skatteavtal

Det är viktigt att framhålla att MLI inte ersätter befintliga skatteavtal, utan kommer att tillämpas parallellt med skatteavtalen. I MLI finns bestämmelser som klargör när specifika bestämmelser i MLI ersätter befintliga avtalsbestämmelser och när de modifierar eller kompletterar skatteavtalsbestämmelserna utan att ersätta dem.

Flexibilitet

Även om de flesta skatteavtal i huvudsak överensstämmer med OECD:s modellavtal finns nästan alltid skillnader. Sådana skillnader kan exempelvis bero på de avtalsslutande staternas ekonomiska förhållanden, politiska preferenser eller förhandlingsposition. På grund av dessa skillnader har det inte varit möjligt att enas om en uppsättning bestämmelser som ska gälla för alla, utan man har byggt in en betydande flexibilitet i MLI. Ofta handlar det om att bestämmelser i MLI kan väljas bort genom att en stat reserverar sig mot dem, men det kan också handla om att stater tillåts välja mellan alternativa bestämmelser eller lägga till ytterligare bestämmelser. Om en bestämmelse i MLI ger uttryck för en så kallad minimistandard är flexibiliteten mer begränsad, men även då kan det vara möjligt att uppfylla standarden på olika sätt. MLI är också flexibelt i den meningen att specifika skatteavtal kan hållas utanför tillämpningsområdet för MLI. Som det ser ut idag kommer dock över 85 procent av de undertecknande staternas skatteavtal omfattas av MLI.

Innehållet i MLI

MLI innehåller följande delar.

• Preambles
• Part I. Scope and Interpretation of Terms (Articles 1–2)
• Part II. Hybrid Mismatches (Articles 3–5)
• Part III. Treaty Abuse (Articles 6–11)
• Part IV. Avoidance of Permanent Establishment Status (Articles 12–15)
• Part V. Improving Dispute Resolution (Articles 16–17)
• Part VI. Arbitration (Articles 18–26)
• Part VII. Final Provisions (Articles 27–39)

Avtalstexten är omfattande (ca 48 sidor) och bitvis mycket teknisk. Det finns inte utrymme att här analysera eller ens beskriva de enskilda bestämmelserna. Utöver avtalstexten finns ett så kallat Explanatory Statement på 85 sidor som i huvudsak är inriktat på att förklara hur bestämmelserna i MLI förhåller sig till bestämmelser i befintliga skatteavtal. Däremot behandlar Explanatory Statement i princip inte tolkningsfrågor. När det gäller tolkning av bestämmelser som tillkommer genom MLI får man i stället vända sig till 2017 års version av kommentaren till OECD:s modellavtal.´

Intressant att notera är att Sverige har reserverat sig mot samtliga bestämmelser som går att reservera sig emot, vilket innebär att artiklarna 3-5, 8-11 och 12-15 i MLI inte får någon inverkan på skatteavtal ingångna av Sverige. Värt att notera är också att Sverige valt att anta bestämmelserna om skiljedom, som inte är obligatoriska.

Sverige är inte ensamt om att reservera sig mot bestämmelser i MLI, även om de flesta stater inte utnyttjat alla möjligheter att reservera sig, som Sverige har gjort. Om en stat reserverar sig mot en bestämmelse får den bestämmelsen ingen effekt på den reserverande statens skatteavtal, varken för den reserverande staten eller för motparten. Antalet reservationer, i kombination med att en reservation blockerar tillämpning av en bestämmelse för båda avtalsparter, innebär att genomslaget för många av de bestämmelser som går att reservera sig emot blir lågt (jag utvecklar detta resonemang närmare i den ovan nämnda artikeln). Genomslaget begränsas ytterligare av att många stater inte ens undertecknat MLI och att somliga stater som gjort det håller vissa skatteavtal utanför tillämpningsområdet.

Följden blir att MLI får sin stora betydelse i de delar som baseras på en minimistandard. Här kan särskilt nämnas den generella skatteflyktsregel som införs genom artikel 7 i MLI. Även om det i teorin går att uppfylla minimistandarden på annat sätt än genom införande av skatteflyktsregeln verkar det vara svårt i praktiken att göra och hittills har alla undertecknande stater valt att tillträda bestämmelsen.

Principal Purpose Test-bestämmelsen

Den generella skatteflyktsregeln är formulerad som ett så kallat Principal Purpose Test (PPT), det vill säga att en avtalsförmån kan nekas om ett av de huvudsakliga skälen för en transaktion var att erhålla förmånen. I dess engelska version har den följande lydelse:

Notwithstanding any provisions of a Covered Tax Agreement, a benefit under the Covered Tax Agreement shall not be granted in respect of an item of income or capital if it is reasonable to conclude, having regard to all relevant facts and circumstances, that obtaining that benefit was one of the principal purposes of any arrangement or transaction that resulted directly or indirectly in that benefit, unless it is established that granting that benefit in these circumstances would be in accordance with the object and purpose of the relevant provisions of the Covered Tax Agreement.

Det finns inte utrymme att här analysera bestämmelsen i detalj. Viss vägledning om hur bestämmelsen ska tolkas ges i kommentaren till OECD:s modellavtal. Införandet av bestämmelsen innebär att en ny, subjektiv bedömning ska göras vid tillämpning av skatteavtal.

Regelkomplexitet och effekter på förutsebarhet

Redan den omständigheten att det tillkommer ytterligare regler att beakta vid internationella transaktioner, utöver intern rätt och skatteavtal, innebär att komplexiteten ökar. Konventionstexten är dessutom vidlyftig och tämligen komplicerad, vilket illustreras av att det behövts ett Explanatory Statement på 85 sidor för att förklara hur den hänger ihop med befintliga skatteavtal. Till detta kommer den ovan nämnda flexibiliteten, som innebär att tillämpningen av MLI förutsätter kännedom om de val avtalsparterna gjort. För svenskt vidkommande blir dock ökningen i regelkomplexitet inte så stor, eftersom Sverige reserverat sig mot flertalet materiella bestämmelser i MLI.

Införandet av en PPT-bestämmelse innebär emellertid ändå en stor förändring. Genom bestämmelsen uppkommer nya möjligheter att neka avtalsförmåner, vilket kan motverka skatteplanering och skatteflykt. De ökade möjligheterna att motverka skatteplanering och skatteflykt har dock ett pris. Det går att hävda att en av skatteavtalens styrkor är att de baseras på objektiva kriterier och att de därigenom kan skapa en viss grad av förutsebarhet i den komplexitet och osäkerhet som råder vid internationella transaktioner, där två eller flera staters skattelagstiftningar, skattemyndigheter och skattedomstolar är inblandade. Genom PPT-bestämmelsen tillkommer en subjektiv bedömning i skatteavtalssammanhang som kan skada skatteavtalens förmåga att skapa förutsebarhet vid beskattningen och som, indirekt, kan hämma investeringsviljan och den ekonomiska utvecklingen. Framtiden får utvisa om fördelarna med PPT-bestämmelsen uppväger nackdelarna.

David Kleist, juris doktor och docent i finansrätt vid juridiska institutionen, Handelshögskolan vid Göteborgs universitet

Trakasserier och hot mot statsanställda

Att anställda trakasseras och hotas är ett omfattande problem vid många statliga myndigheter, visar Riksrevisionens granskning.

Brottsbekämpande myndigheter får ta del av fler uppgifter

Brottsbekämpande myndigheter ska få bättre tillgång till aktuella inkomstuppgifter hos Skatteverket i syfte att effektivare kunna kartlägga misstänkta personers ekonomi och hitta tillgångar att förverka.

Beslut om snabbare lagföring av brott

Riksdagen har beslutat om lagändringar som ska göra processen för lagföring snabbare och mer effektiv.

Foto Mostphoto

Huvudförhandling i spionerimål inleds

Den 25 november inleddes huvudförhandlingen i Stockholms tingsrätt i målet där två män har åtalats för bland annat grovt spioneri.

Foto Borislav Marinic Marinic

Ny handläggning av garantipension

Efter en tidigare EU-dom tvingades Pensions-myndigheten förändra sitt sätt att handlägga garantipension för pensionärer som bor i Sverige och har pension från ett annat EU/EES-land. Inspektionen för Socialförsökringen har nu granskat Pensionsmyndighetens handläggning.

Åtal väckt i stort narkotikaärende

Åtal har väckts i Borås tingsrätt mot sex personer misstänkta för bland annat grovt narkotikabrott i ett kokainförsäljningsärende.

Ny delägare i Bokwall Rislund

Bokwall Rislund har valt in advokat Omar El Khatib som ny delägare från och med den 1 januari 2023.

Ny upplaga av bok om ansvarsfrihet

Nu släpps en ny upplaga av boken Ansvarsfrihet, som behandlar ett antal frågor rörande ansvarsfrihet i aktiebolag, av advokat Carl Svernlöv.

Välbesökt Kontaktdag

I förra veckan ägde årets stora arbetsmarknads-mässa för Uppsalas juriststudenter och lantmäteristudenter med juridisk inriktning rum på Uppsala Konsert & Kongress.

Huvudförhandling måste tas om

Södertörns tingsrätt har beslutat att huvudförhandlingen, som bland annat rör åtal mot nio män för försök till mord och förberedelse till mord, ska tas om.

Foto Micheal Erhardsson

Riksdagen beslutar om grundlagsändringar

Riksdagen har beslutat om ändringar i tryckfrihetsförordningen och yttrandefrihetsgrundlagen samt utökat möjligheterna att begränsa föreningsfriheten.

Vägledning om nya kränkningsnivåer

De nya reglerna på skadeståndsområdet, som började gälla den 1 juli 2022, ska ge brottsoffer betydligt mer i kränkningsersättning. Hittills finns få avgöranden från domstolarna, men enligt Brottsoffermyndighetens ska brottsutsatta i princip få dubbelt så höga ersättningar för kränkning efter halvårsskiftet.

Norburg & Scherp utser ny partner

Norburg & Scherp Advokatbyrå har utsett advokat Helena Selander till partner per den 1 januari 2023.

Ny digital plattform för skiljeförfaranden

Genom en ny digital plattform, ”ICC Case Connect”, vill nu ICC:s Skiljedomstol effektivisera hanteringen av skiljeförfaranden. Plattformen utgör ett centraliserat dokumentlagrings- och delningssystem där alla parter interagerar i en gemensam kommunikationskanal.

Foto Serge

Om skattereduktion för solcellsinstallation

Förstärkt skattereduktion för installation av solceller samt fallgropar i samband med årsskiften. Det skriver advokaterna Justus Pettersson och Johannes Wårdman, Wistrand, om i en debattartikel.

IMY inleder granskning av lärplattform

Efter att ha tagit emot ett 60-tal anmälningar om personuppgiftincidenter från skolor och kommuner har Integritetsskyddsmyndigheten nu inlett en granskning av lärplattformen Vklass.

Foto feferoni

Straffrättsprojekt får miljonanslag

Ett projekt vid Uppsala universitet, som handlar om bevisning i brottmål, har beviljats ett forskningsanslag med 18 miljoner kronor.

Bättre lagföring av arbetsmiljöbrott

Antalet arbetsgivare och företag som lagförs för arbetsmiljöbrott har ökat de senaste åren, visar siffror från Arbetsmiljöverket, Polisen och Åklagarmyndigheten.

Foto Hans Christiansson

Förundersökning om mutbrott läggs ned

Åklagaren har beslutat att lägga ner förundersökningen mot flera tidigare anställda inom Ericsson.

Ny professor vid Umeå universitet

Markus Naarttijärvi har utnämnts till professor i rättsvetenskap vid Umeå universitet.

Foto © tomloel

Två nya domare utnämnda

Regeringen har den 11 november utnämnt Nicklas Söderberg att vara chefsrådman i Malmö tingsrätt och Petrus Tired att vara chefsrådman i Förvaltningsrätten i Malmö.

MSA ansluter till klimatnätverk

Mannheimer Swartling vill ta ytterligare ett steg i sitt klimat- och miljöarbete och ansluter sig till Net Zero Lawyers Alliance (NZLA).

Foto Andrey Popov

Nya AI-lösningar i domstolarna

I början av november sjösattes den första AI-lösningen inom Sveriges Domstolar. Det handlar om en applikation för översättning, speciellt utformad för att klara av juridiska språkmodeller.

Foto Uppsala universitet

Nya hedersdoktorer

Fakulteterna vid Uppsala universitet beslutade nyligen vilka personer de vill utse till hedersdoktorer i år. Bland de nya hedersdoktorerna finns två som är knutna till den Juridiska fakulteten.

E-tjänst underlättar in-lämning av handlingar

Sedan i slutet av oktober kan anställda på olika myndigheter använda en helt ny e-tjänst för att skicka in handlingar till förvaltningsdomstolar och mark- och miljödomstolar.

Foto Harvepino

Nyutnämnd svensk domare i Luxemburg

Hovrättsrådet Ingeborg Simonsson har blivit förordnad som lagfaren domare i den enhetliga patentdomstolen.

Nya domarutnämningar

Regeringen har den 3 november utnämnt 13 nya domare.

61 nya advokater

Styrelsen för Sveriges advokatsamfund antog 61 nya ledamöter medan 54 ledamöter har lämnat samfundet.

Foto Gernandt & Danielsson

Flera jurister i regeringen

Sex av de 23 statsråden i Ulf Kristerssons nya regering är utbildade jurister.

InfoTorg - Juridik - Kommentar 1 kommentar

Förundersökning om misstänkt mutbrott läggs ner

Åklagare vid Riksenheten mot korruption har beslutat att lägga ner förundersökningen om misstänkt mutbrott begånget av Ericsson i Kuwait 2013.

Foto Mikael Damkier

Nya domarutnämningar

Regeringen har den 13 oktober utnämnt fyra nya chefsrådmän.

Regeringen vill ändra straff- och asylrätten

Sveriges nya regering vill genomföra en fullständig översyn av strafflagstiftningen samt stora förändringar i asylrätten. Det sade statsminister Ulf Kristersson i regeringsförklaringen.

Bolag får hantera uppgifter om lagöverträdelser

Integritetsskyddsmyndigheten ger ett företag som erbjuder bakgrundskontroller tillstånd att i vissa fall hantera personuppgifter som rör lagöverträdelser.

Ny kommunikations-chef till Lindahl

Advokatfirman Lindahl har rekryterat Laura Manninen som ny Chief Communications Officer (CCO). Hon kommer närmast från en motsvarande roll på KPMG.

Sveriges Domstolars första digitala dom

De första helt digitala tingsrättsdomarna i Sveriges Domstolar har expedierats. Det innebär att brottmålsdomarna i tingsrätt nu undertecknas digitalt och är digitala i originalformat.

Jag vill ha daglig bevakning av juridiska
nyheter från InfoTorg Juridik.
 
E-post: 
 
 
 
OBS! Om du loggar in kan du lägga upp ett
personligt urval för ditt Nyhetsbrev.
 
Logga in och lägg upp ett Nyhetsbrev.




 
» Logga in automatiskt