Bli kund Annonsera
onsdag 19 juni 2024
Mitt i juridiken
Mitt i juridiken
Läs direkt!
Publicerad: 23 april 2018,

Det multilaterala instrumentet för genomförande av ändringar i skatteavtal

David Kleist, juris doktor och docent i finansrätt, kommenterar The Multilateral Convention to Implement Tax Treaty Related Measures to Prevent Base Erosion and Profit Shifting och dess betydelse för svenska skatteavtal.

VERKTYG

»
Tipsa en vän

Den 7 juni 2017 undertecknades The Multilateral Convention to Implement Tax Treaty Related Measures to Prevent Base Erosion and Profit Shifting (nedan benämnd det multilaterala instrumentet, MLI). MLI syftar till att genomföra ändringar i de undertecknande staternas skatteavtal föranledda av OECD:s så kallade BEPS-projekt. I dagsläget har 84 stater och jurisdiktioner undertecknat eller uttryckt en vilja att underteckna MLI, vilket innebär att MLI potentiellt kan medföra ändringar i över 2 000 skatteavtal.

Jag har nyligen publicerat en längre analys av MLI i Nordic Tax Journal. Analysen finns tillgänglig på följande länk:

https://www.degruyter.com/view/j/ntaxj.2018.2018.issue-1/issue-files/ntaxj.2018.2018.issue-1.xml

Denna text syftar till att ge en översiktlig beskrivning av vad MLI är och vilka konsekvenser MLI kan få för skatteavtalsrätten i allmänhet och för svenska skatteavtal i synnerhet.

Bakgrunden till MLI

Som bekant har multinationella företags skatteplanering hamnat i fokus under senare år, vilket lett till ett politiskt tryck på detta område. Av denna anledning har OECD fått i uppdrag att ta fram åtgärder för att minska företagens möjligheter att skatteplanera, framför allt vad gäller att dra nytta av luckor och asymmetrier i skattelagstiftning som avser internationella transaktioner och att flytta vinst från företag i högskattestater till närstående företag i stater med låg beskattning genom avtalsvillkor som inte skulle ha överenskommits mellan oberoende parter (Base Erosion and Profit Shifting, BEPS).

Efter ca två års arbete presenterade OECD åtgärderna i 15 slutrapporter. Många av de åtgärder som föreslogs kräver anpassningar av skattereglerna i de berörda staterna, ofta i syfte att utöka beskattningsrätten för att eliminera skattefördelar som annars hade kunnat uppnås genom skatteplanering. Eftersom skatteavtal begränsar staternas beskattningsrätt och normalt har företräde framför interna skatteregler kan sådana anpassningar av de interna skattereglerna bli verkningslösa om man inte samtidigt genomför ändringar i skatteavtalen. Dessutom innehåller BEPS-projektet åtgärder som specifikt avser skatteavtal, såsom införandet av en generell skatteflyktsregel i skatteavtalen. För att BEPS-åtgärderna ska få fullt genomslag krävs alltså att ändringar görs i de berörda staternas skatteavtal.

Normalt sett görs ändringar i skatteavtal genom bilaterala förhandlingar som tar sin utgångspunkt i OECD:s modellavtal. Det skulle alltså ha varit möjligt att påverka innehållet i skatteavtalen enbart genom ändring av modellavtalet. Med ett sådant tillvägagångssätt skulle det emellertid ha tagit mycket lång tid innan ändringarna hade fått genomslag. Genom MLI ska ändringarna införas på en gång. MLI har hittills ratificerats av fem stater och träder i kraft den 1 juli 2018. Därefter kommer dess verkan utökas allt eftersom fler stater ratificerar. Regeringen har nyligen lagt fram en proposition om att MLI ska godkännas av riksdagen så att Sverige kan ratificera den (prop. 2017/18:61). För att MLI ska bli tillämplig i Sverige krävs dessutom ändringar i de lagar varigenom skatteavtalen har införlivats i svensk rätt. MLI kan förväntas medföra ändringar i svenska skatteavtal tidigast 2019 (angående implementeringen av MLI i svensk rätt, se Engsbråten, Hur kommer Sveriges undertecknande av det multilaterala instrumentet att påverka svenska skatteavtal?, SvSkT 2017:6-7).

Förhållandet till befintliga skatteavtal

Det är viktigt att framhålla att MLI inte ersätter befintliga skatteavtal, utan kommer att tillämpas parallellt med skatteavtalen. I MLI finns bestämmelser som klargör när specifika bestämmelser i MLI ersätter befintliga avtalsbestämmelser och när de modifierar eller kompletterar skatteavtalsbestämmelserna utan att ersätta dem.

Flexibilitet

Även om de flesta skatteavtal i huvudsak överensstämmer med OECD:s modellavtal finns nästan alltid skillnader. Sådana skillnader kan exempelvis bero på de avtalsslutande staternas ekonomiska förhållanden, politiska preferenser eller förhandlingsposition. På grund av dessa skillnader har det inte varit möjligt att enas om en uppsättning bestämmelser som ska gälla för alla, utan man har byggt in en betydande flexibilitet i MLI. Ofta handlar det om att bestämmelser i MLI kan väljas bort genom att en stat reserverar sig mot dem, men det kan också handla om att stater tillåts välja mellan alternativa bestämmelser eller lägga till ytterligare bestämmelser. Om en bestämmelse i MLI ger uttryck för en så kallad minimistandard är flexibiliteten mer begränsad, men även då kan det vara möjligt att uppfylla standarden på olika sätt. MLI är också flexibelt i den meningen att specifika skatteavtal kan hållas utanför tillämpningsområdet för MLI. Som det ser ut idag kommer dock över 85 procent av de undertecknande staternas skatteavtal omfattas av MLI.

Innehållet i MLI

MLI innehåller följande delar.

• Preambles
• Part I. Scope and Interpretation of Terms (Articles 1–2)
• Part II. Hybrid Mismatches (Articles 3–5)
• Part III. Treaty Abuse (Articles 6–11)
• Part IV. Avoidance of Permanent Establishment Status (Articles 12–15)
• Part V. Improving Dispute Resolution (Articles 16–17)
• Part VI. Arbitration (Articles 18–26)
• Part VII. Final Provisions (Articles 27–39)

Avtalstexten är omfattande (ca 48 sidor) och bitvis mycket teknisk. Det finns inte utrymme att här analysera eller ens beskriva de enskilda bestämmelserna. Utöver avtalstexten finns ett så kallat Explanatory Statement på 85 sidor som i huvudsak är inriktat på att förklara hur bestämmelserna i MLI förhåller sig till bestämmelser i befintliga skatteavtal. Däremot behandlar Explanatory Statement i princip inte tolkningsfrågor. När det gäller tolkning av bestämmelser som tillkommer genom MLI får man i stället vända sig till 2017 års version av kommentaren till OECD:s modellavtal.´

Intressant att notera är att Sverige har reserverat sig mot samtliga bestämmelser som går att reservera sig emot, vilket innebär att artiklarna 3-5, 8-11 och 12-15 i MLI inte får någon inverkan på skatteavtal ingångna av Sverige. Värt att notera är också att Sverige valt att anta bestämmelserna om skiljedom, som inte är obligatoriska.

Sverige är inte ensamt om att reservera sig mot bestämmelser i MLI, även om de flesta stater inte utnyttjat alla möjligheter att reservera sig, som Sverige har gjort. Om en stat reserverar sig mot en bestämmelse får den bestämmelsen ingen effekt på den reserverande statens skatteavtal, varken för den reserverande staten eller för motparten. Antalet reservationer, i kombination med att en reservation blockerar tillämpning av en bestämmelse för båda avtalsparter, innebär att genomslaget för många av de bestämmelser som går att reservera sig emot blir lågt (jag utvecklar detta resonemang närmare i den ovan nämnda artikeln). Genomslaget begränsas ytterligare av att många stater inte ens undertecknat MLI och att somliga stater som gjort det håller vissa skatteavtal utanför tillämpningsområdet.

Följden blir att MLI får sin stora betydelse i de delar som baseras på en minimistandard. Här kan särskilt nämnas den generella skatteflyktsregel som införs genom artikel 7 i MLI. Även om det i teorin går att uppfylla minimistandarden på annat sätt än genom införande av skatteflyktsregeln verkar det vara svårt i praktiken att göra och hittills har alla undertecknande stater valt att tillträda bestämmelsen.

Principal Purpose Test-bestämmelsen

Den generella skatteflyktsregeln är formulerad som ett så kallat Principal Purpose Test (PPT), det vill säga att en avtalsförmån kan nekas om ett av de huvudsakliga skälen för en transaktion var att erhålla förmånen. I dess engelska version har den följande lydelse:

Notwithstanding any provisions of a Covered Tax Agreement, a benefit under the Covered Tax Agreement shall not be granted in respect of an item of income or capital if it is reasonable to conclude, having regard to all relevant facts and circumstances, that obtaining that benefit was one of the principal purposes of any arrangement or transaction that resulted directly or indirectly in that benefit, unless it is established that granting that benefit in these circumstances would be in accordance with the object and purpose of the relevant provisions of the Covered Tax Agreement.

Det finns inte utrymme att här analysera bestämmelsen i detalj. Viss vägledning om hur bestämmelsen ska tolkas ges i kommentaren till OECD:s modellavtal. Införandet av bestämmelsen innebär att en ny, subjektiv bedömning ska göras vid tillämpning av skatteavtal.

Regelkomplexitet och effekter på förutsebarhet

Redan den omständigheten att det tillkommer ytterligare regler att beakta vid internationella transaktioner, utöver intern rätt och skatteavtal, innebär att komplexiteten ökar. Konventionstexten är dessutom vidlyftig och tämligen komplicerad, vilket illustreras av att det behövts ett Explanatory Statement på 85 sidor för att förklara hur den hänger ihop med befintliga skatteavtal. Till detta kommer den ovan nämnda flexibiliteten, som innebär att tillämpningen av MLI förutsätter kännedom om de val avtalsparterna gjort. För svenskt vidkommande blir dock ökningen i regelkomplexitet inte så stor, eftersom Sverige reserverat sig mot flertalet materiella bestämmelser i MLI.

Införandet av en PPT-bestämmelse innebär emellertid ändå en stor förändring. Genom bestämmelsen uppkommer nya möjligheter att neka avtalsförmåner, vilket kan motverka skatteplanering och skatteflykt. De ökade möjligheterna att motverka skatteplanering och skatteflykt har dock ett pris. Det går att hävda att en av skatteavtalens styrkor är att de baseras på objektiva kriterier och att de därigenom kan skapa en viss grad av förutsebarhet i den komplexitet och osäkerhet som råder vid internationella transaktioner, där två eller flera staters skattelagstiftningar, skattemyndigheter och skattedomstolar är inblandade. Genom PPT-bestämmelsen tillkommer en subjektiv bedömning i skatteavtalssammanhang som kan skada skatteavtalens förmåga att skapa förutsebarhet vid beskattningen och som, indirekt, kan hämma investeringsviljan och den ekonomiska utvecklingen. Framtiden får utvisa om fördelarna med PPT-bestämmelsen uppväger nackdelarna.

David Kleist, juris doktor och docent i finansrätt vid juridiska institutionen, Handelshögskolan vid Göteborgs universitet

Enkätundersökning

Svara på frågor om nyhetstjänsten

Infotorg Juridiks nyhetstjänst vill gärna höra dina åsikter om vår rapportering av juridiska nyheter och genomför därför en enkätundersökning.

50 nya advokater

Styrelsen för Sveriges advokatsamfund antog 50 nya ledamöter vid sitt sammanträde den 13 juni.

Foto Stuart Miles

IMY vill utreda bakgrundskontroller

Integritetsskyddsmyndigheten vill att det tillsätts en utredning med uppdrag att säkerställa en lämplig balans mellan behovet av att utföra bakgrundskontroller och skyddet för den personliga integriteten.

Ny advokat till Fylgia

Advokaten Chabo Afrim har anslutit till Advokatfirman Fylgia.

Juridiklärare prisas

Fyra skickliga universitetslärare tilldelas i år Stockholms universitets pedagogiska pris Årets lärare. En av dessa är Christina Ramberg, professor i civilrätt och ämnesföreståndare för allmän förmögenhetsrätt vid Juridiska institutionen.

Nya domarutnämningar

Regeringen har den 5 juni utnämnt sex nya domare.

STUDENTARTIKEL

Avdrag för rådgivning vid aktieavyttring

Det är normalt att rådgivningstjänster förvärvas i samband med överlåtelse av dotterbolags-andelar. I ljuset av att överlåtelse av dessa andelar är momsfri uppkommer frågan om möjligheten att dra av ingående moms för de förvärvade rådgivningstjänsterna. Studenten Hemen Yazdanfar försöker bringa klarhet i vilka förutsättningar som behöver vara uppfyllda för att avdragsrätt ska föreligga.

DOMARBLOGGEN

Svensk domare i Kosovo

Domaren Mats Persson är utsänd till Kosovo som rättslig rådgivare och om sitt arbete där skriver han nu på Södertörns tingsrätts Domarblogg.

Foto GAMMA-MAN

Domstolsverket kom-menterar JO:s kritik

JO riktar kritik mot Domstolsverkets införande av DiBa, verksamhetsstödet för hantering av brottmålsavgöranden i tingsrätt. Även om flertalet av de problemområden som JO lyfter fram numera är åtgärdade tar Domstolsverket till sig av kritiken.

Snabbare lagföring för unga i hela landet

Regeringen har nu beslutat om att utöka ett tidigare uppdrag om försöksverksamhet med ett snabbförfarande i brottmål för lagöverträdare under 18 år. Försöksverksamheten ska fortsätta och byggas ut till samtliga polisregioner i landet.

Vd utsatte kvinna för sexuella trakasserier

Diskrimineringsombudsmannen, DO, begär att ett bolag i Storstockholmsområdet ska betala 100 000 kronor i diskrimineringsersättning till en anställd kvinna som har utsatts för sexuella trakasserier av bolagets vd.

STUDENTARTIKEL

Aktiekapitalets vara eller icke vara

Aktiekapitalets vara eller icke vara i privata aktiebolag har sedan lång tid tillbaka varit uppe för debatt. Med anledning av detta granskar studenten Hemen Yazdanfar kapitalkravet för privata aktiebolag med fokus på borgenärssyftet.

Bank diskriminerade döva personer

Diskrimineringsombudsmannen, DO, anser att det var diskriminering när en bank nekade två personer som är döva att utföra bankärenden.

Nio nya partners

Skattebyrån CauseyWestling har valt in nio nya partners.

Foto Högsta domstolen

Nytt justitieråd föreslås

Rättschefen Katrin Hollunger Wågnert föreslås nu bli nytt justitieråd i Högsta domstolen.

DOMARBLOGGEN

EU-rätten och Sverige

Den 9 juni är det EU-val och i upptakten till detta får EU:s lagar ovanligt stor uppmärk-samhet. Om EU-rätten och hur den blir till handlar Södertörns tingsrätt domarblogg den här veckan.

Ny ordförande i Lindahls

Lindahls har utsett Mårten Steen till ny ordför-ande. Han axlar ansvaret efter Johan Herrström, Managing Partner i Malmö.

Foto Inbj

Kritik mot förslag om prövningstillstånd

Domstolsverkets förslag om utökat prövnings-tillstånd är problematiskt. Det anser Sveriges Advokatsamfund.

Framtida konkursforum

Samtliga tingsrätter och hovrätter ska även fortsättningsvis ska vara behöriga att handlägga konkursfrågor. Det anser Domstolsverket, som nu redovisat sitt regeringsuppdrag.

Foto ANDREY POPOV

31 nya advokater

Sveriges advokatsamfund antog 31 nya ledamöter vid sitt sammanträde den 16 maj.

Foto David Naylor

Uppsalaforskare prisas

Johanna Chamberlain, docent vid Uppsala universitet, är 2024 års mottagare av Stig Strömholms pris för humanistisk rätts- och samhällsvetenskaplig forskning.

Nya domare

Regeringen har den 23 maj utnämnt sex nya domare.

Bättre insatser vid barns grova brottslighet

Riksrevisionens granskning visar att statens insatser vid grov brottslighet bland barn inte är tillräckligt effektiva, och att det behövs en tydligare nationell styrning.

Yttrande lämnas in i Auroramålet

Institutet för mänskliga rättigheter har inkommit med ett så kallat amicus-yttrande till Högsta domstolen i Auroramålet i syfte att klargöra målets betydelse för de mänskliga rättigheterna.

Ny delägare i MAQS

Junli Shu lämnar Setterwalls och ansluter som ny delägare i MAQS Advokatbyrå.

Åklagare prisas

Åklagaren Lisa dos Santos får Natur & Kulturs debattbokspris för boken "Älskade bror – en rapport från gängvåldets Sverige", som skildrar gängkriminaliteten ur en åklagares perspektiv.

DOMARBLOGGEN

Om skyddet för den allmänna rösträtten

Inför det kommande EU-valet, skriver tings-notarien Jonas Ene om de straffbestämmelser som ska skydda den allmänna rösträtten.

Ny vice ordförande i Försäkringskassan

Regeringen har beslutat att förordna den före detta lagmannen Anita Linder som vice ordförande i Försäkringskassan.

Foto Jiri Hera

Åklagarnas arbete med brottsvinster

Ett av Åklagarmyndig-hetens viktigaste och prioriterade uppdrag är att begränsa vinster av brott och brottslig verksamhet.

Nya domare

Regeringen har den 16 maj utnämnt 15 nya domare.

Foto STELLASALANDER

Professor i civilrätt blir ny universitetsrektor

Regeringen har beslutat att anställa Mia Rönnmar som rektor vid Malmö universitet.

46 nya advokater

Sveriges advokatsamfund antog 46 nya ledamöter vid sitt senaste sammanträde.

Får granska söktjänster

I ett nytt rättsligt ställningstagande gör IMY bedömningen att myndigheten är behörig att inleda tillsyn mot söktjänster med utgivnings-bevis med anledning av klagomål från enskilda.

DOMARBLOGGEN

Straffskärpning för brott i nätverksmiljö

Veckans inlägg på Domarbloggen handlar om den straffskärpningsregel för brott i kriminella nätverk som infördes för snart ett år sedan.

RÅ vill genomföra fler bakgrundskontroller

Riksåklagaren har lämnat en begäran till regeringen om att kunna genomföra utökade bakgrundskontroller av fler medarbetare än vad som är möjligt i dag.

Klartecken för ny domstolsbyggnad

Regeringen har gett tillstånd till Domstolsverkets begäran om att ingå hyresavtal för en ny domstolsbyggnad i Växjö.

Foto TOMAS PICH

Ny domarutnämning

Johan Sjöö har av regeringen utnämnts att vara lagman i Malmö tingsrätt. 

Foto Högsta domstolen

Stefan Lind- skog till CMS Wistrand

Stefan Lindskog, tidigare justitieråd i Högsta domstolen, ansluter till CMS Wistrand som senior rådgivare.

Foto Boris Breytman

Förslag till ny president i Svea hovrätt

Efter att intervjuförfarande nu har genomförts konstaterar Domarnämnden att justitiekanslern Mari Heidenborg är lämplig för anställning som hovrättspresident i Svea hovrätt.

DOMARBLOGGEN

En vanlig dag i kammarrätten

Förvaltningsmålen handlar om frågor som i stort och smått berör oss alla och det samhälle vi lever i, men trots detta är rapporteringen därifrån betydligt lägre än från den allmänna domstolarna.

Klimatförändringarnas påverkan på juridiken

Vad betyder klimatförändringarna för rätten och juristprofessionen? Det var temat för dagen när Climate Change Counsel och JP Infonet höll i en konferens om rätten och klimatförändringarna.

Lindahl rekryterar arbetsrättsspecialist

Advokatfirman Lindahl rekryterar advokaten och arbetsrättsspecialisten Elin Pettersson. Hon tillträder den 29 april till Lindahls kontor i Uppsala.

Nya ledamöter i brotts-skadeersättningsnämnd

Regeringen har nu beslutat om en ny sammansättning i Brottsoffermyndighetens nämnd för brottsskadeersättning.

Foto Stuart Miles

Digitaliseringens på-verkan på lagstiftningen

Vad krävs av framtida lagstiftning för att kunna följa med den snabba tekniska och digitala utvecklingen, och riskerar vi att demokrati ersätts av teknokrati? Detta analyseras i en studie av professor Peter Wahlgren vid Stockholms Universitet.

Foto Vinge

Vinge prisades i London

Vinge tog nyligen emot fyra utmärkelser vid Managing IP EMEA Awards 2024 i London.

Kriminell mc-miljö växer i Sverige

I en ny nulägesrapport om den kriminella mc-miljön konstateras bland annat att denna miljö fortsätter att växa.

Delphi arrangerade GDPR-dag

För femte året i rad anordnade Advokatfirman Delphi i veckan GDPR-dagen i Göteborg.

Ny chefsjurist på Alecta

Karin Cederbaum blir ny chefsjurist och chef för avdelning Juridik på Alecta.

DOMARBLOGGEN

DNA som bevisning

Om DNA-bevisning i olika typer av brottmål handlar det senaste inlägget på Domarbloggen.

Jurist får pris

Upphandlingsjurist Fredrik Rogö har fått utmärkelsen Årets inköpare 2024.

Misstänkt samband mellan tre sprängningar

Åklagarna ser ett samband mellan de sprängningar som inträffade i Hässelby, Linköping och Storvreta i slutet av september 2023, och händelserna kopplas till en konflikt mellan kriminella nätverk. Förundersökningarna har nu därför samordnats.

STUDENTARTIKEL

Ett urholkat anställningsskydd?

Studenten Zack Norén granskar hur arbetsbristuppsägningar i rättspraxis står sig i jämförelse med LAS ursprungliga syfte.

Foto Andrey Popov

Ersättning utreds

En särskild utredare ska nu se över regelverket för ersättning till rättsliga biträden

PRAKTIKERARTIKEL

Sanningen om könstillhörighetslagen

Den 17 april ska riksdagen besluta om en ny könstillhörighetslag som ska göra det enklare att ändra juridiskt kön. Vad innebär det egentligen – rent rättsligt?

Foto © Harvepino

Förordnandetaxan fungerar väl

Domstolsverket har nu gjort en uppföljning av den taxa i förordnandemål som infördes den 1 juni 2023.

DOMARBLOGGEN

Om rättigheter för personer med funktionsnedsättning

FN: s konvention om rättigheter för personer med funktionsnedsättning fyller femton år i år och om den handlar det senaste inlägget på Domarbloggen.

Bar diskriminerade gravid kvinna

Diskrimineringsombudsmannen, DO, anser att det var diskriminering när en restaurang- och sportbar nekade en gravid kvinna fortsatt timanställning.

Jag vill ha daglig bevakning av juridiska
nyheter från InfoTorg Juridik.
 
E-post: 
 
 
 
OBS! Om du loggar in kan du lägga upp ett
personligt urval för ditt Nyhetsbrev.
 
Logga in och lägg upp ett Nyhetsbrev.




 
» Logga in automatiskt