Bli kund Annonsera
lördag 25 mars 2023
Mitt i juridiken
Mitt i juridiken
Läs direkt!
Publicerad: 23 april 2018,

Det multilaterala instrumentet för genomförande av ändringar i skatteavtal

David Kleist, juris doktor och docent i finansrätt, kommenterar The Multilateral Convention to Implement Tax Treaty Related Measures to Prevent Base Erosion and Profit Shifting och dess betydelse för svenska skatteavtal.

VERKTYG

»
Tipsa en vän

Den 7 juni 2017 undertecknades The Multilateral Convention to Implement Tax Treaty Related Measures to Prevent Base Erosion and Profit Shifting (nedan benämnd det multilaterala instrumentet, MLI). MLI syftar till att genomföra ändringar i de undertecknande staternas skatteavtal föranledda av OECD:s så kallade BEPS-projekt. I dagsläget har 84 stater och jurisdiktioner undertecknat eller uttryckt en vilja att underteckna MLI, vilket innebär att MLI potentiellt kan medföra ändringar i över 2 000 skatteavtal.

Jag har nyligen publicerat en längre analys av MLI i Nordic Tax Journal. Analysen finns tillgänglig på följande länk:

https://www.degruyter.com/view/j/ntaxj.2018.2018.issue-1/issue-files/ntaxj.2018.2018.issue-1.xml

Denna text syftar till att ge en översiktlig beskrivning av vad MLI är och vilka konsekvenser MLI kan få för skatteavtalsrätten i allmänhet och för svenska skatteavtal i synnerhet.

Bakgrunden till MLI

Som bekant har multinationella företags skatteplanering hamnat i fokus under senare år, vilket lett till ett politiskt tryck på detta område. Av denna anledning har OECD fått i uppdrag att ta fram åtgärder för att minska företagens möjligheter att skatteplanera, framför allt vad gäller att dra nytta av luckor och asymmetrier i skattelagstiftning som avser internationella transaktioner och att flytta vinst från företag i högskattestater till närstående företag i stater med låg beskattning genom avtalsvillkor som inte skulle ha överenskommits mellan oberoende parter (Base Erosion and Profit Shifting, BEPS).

Efter ca två års arbete presenterade OECD åtgärderna i 15 slutrapporter. Många av de åtgärder som föreslogs kräver anpassningar av skattereglerna i de berörda staterna, ofta i syfte att utöka beskattningsrätten för att eliminera skattefördelar som annars hade kunnat uppnås genom skatteplanering. Eftersom skatteavtal begränsar staternas beskattningsrätt och normalt har företräde framför interna skatteregler kan sådana anpassningar av de interna skattereglerna bli verkningslösa om man inte samtidigt genomför ändringar i skatteavtalen. Dessutom innehåller BEPS-projektet åtgärder som specifikt avser skatteavtal, såsom införandet av en generell skatteflyktsregel i skatteavtalen. För att BEPS-åtgärderna ska få fullt genomslag krävs alltså att ändringar görs i de berörda staternas skatteavtal.

Normalt sett görs ändringar i skatteavtal genom bilaterala förhandlingar som tar sin utgångspunkt i OECD:s modellavtal. Det skulle alltså ha varit möjligt att påverka innehållet i skatteavtalen enbart genom ändring av modellavtalet. Med ett sådant tillvägagångssätt skulle det emellertid ha tagit mycket lång tid innan ändringarna hade fått genomslag. Genom MLI ska ändringarna införas på en gång. MLI har hittills ratificerats av fem stater och träder i kraft den 1 juli 2018. Därefter kommer dess verkan utökas allt eftersom fler stater ratificerar. Regeringen har nyligen lagt fram en proposition om att MLI ska godkännas av riksdagen så att Sverige kan ratificera den (prop. 2017/18:61). För att MLI ska bli tillämplig i Sverige krävs dessutom ändringar i de lagar varigenom skatteavtalen har införlivats i svensk rätt. MLI kan förväntas medföra ändringar i svenska skatteavtal tidigast 2019 (angående implementeringen av MLI i svensk rätt, se Engsbråten, Hur kommer Sveriges undertecknande av det multilaterala instrumentet att påverka svenska skatteavtal?, SvSkT 2017:6-7).

Förhållandet till befintliga skatteavtal

Det är viktigt att framhålla att MLI inte ersätter befintliga skatteavtal, utan kommer att tillämpas parallellt med skatteavtalen. I MLI finns bestämmelser som klargör när specifika bestämmelser i MLI ersätter befintliga avtalsbestämmelser och när de modifierar eller kompletterar skatteavtalsbestämmelserna utan att ersätta dem.

Flexibilitet

Även om de flesta skatteavtal i huvudsak överensstämmer med OECD:s modellavtal finns nästan alltid skillnader. Sådana skillnader kan exempelvis bero på de avtalsslutande staternas ekonomiska förhållanden, politiska preferenser eller förhandlingsposition. På grund av dessa skillnader har det inte varit möjligt att enas om en uppsättning bestämmelser som ska gälla för alla, utan man har byggt in en betydande flexibilitet i MLI. Ofta handlar det om att bestämmelser i MLI kan väljas bort genom att en stat reserverar sig mot dem, men det kan också handla om att stater tillåts välja mellan alternativa bestämmelser eller lägga till ytterligare bestämmelser. Om en bestämmelse i MLI ger uttryck för en så kallad minimistandard är flexibiliteten mer begränsad, men även då kan det vara möjligt att uppfylla standarden på olika sätt. MLI är också flexibelt i den meningen att specifika skatteavtal kan hållas utanför tillämpningsområdet för MLI. Som det ser ut idag kommer dock över 85 procent av de undertecknande staternas skatteavtal omfattas av MLI.

Innehållet i MLI

MLI innehåller följande delar.

• Preambles
• Part I. Scope and Interpretation of Terms (Articles 1–2)
• Part II. Hybrid Mismatches (Articles 3–5)
• Part III. Treaty Abuse (Articles 6–11)
• Part IV. Avoidance of Permanent Establishment Status (Articles 12–15)
• Part V. Improving Dispute Resolution (Articles 16–17)
• Part VI. Arbitration (Articles 18–26)
• Part VII. Final Provisions (Articles 27–39)

Avtalstexten är omfattande (ca 48 sidor) och bitvis mycket teknisk. Det finns inte utrymme att här analysera eller ens beskriva de enskilda bestämmelserna. Utöver avtalstexten finns ett så kallat Explanatory Statement på 85 sidor som i huvudsak är inriktat på att förklara hur bestämmelserna i MLI förhåller sig till bestämmelser i befintliga skatteavtal. Däremot behandlar Explanatory Statement i princip inte tolkningsfrågor. När det gäller tolkning av bestämmelser som tillkommer genom MLI får man i stället vända sig till 2017 års version av kommentaren till OECD:s modellavtal.´

Intressant att notera är att Sverige har reserverat sig mot samtliga bestämmelser som går att reservera sig emot, vilket innebär att artiklarna 3-5, 8-11 och 12-15 i MLI inte får någon inverkan på skatteavtal ingångna av Sverige. Värt att notera är också att Sverige valt att anta bestämmelserna om skiljedom, som inte är obligatoriska.

Sverige är inte ensamt om att reservera sig mot bestämmelser i MLI, även om de flesta stater inte utnyttjat alla möjligheter att reservera sig, som Sverige har gjort. Om en stat reserverar sig mot en bestämmelse får den bestämmelsen ingen effekt på den reserverande statens skatteavtal, varken för den reserverande staten eller för motparten. Antalet reservationer, i kombination med att en reservation blockerar tillämpning av en bestämmelse för båda avtalsparter, innebär att genomslaget för många av de bestämmelser som går att reservera sig emot blir lågt (jag utvecklar detta resonemang närmare i den ovan nämnda artikeln). Genomslaget begränsas ytterligare av att många stater inte ens undertecknat MLI och att somliga stater som gjort det håller vissa skatteavtal utanför tillämpningsområdet.

Följden blir att MLI får sin stora betydelse i de delar som baseras på en minimistandard. Här kan särskilt nämnas den generella skatteflyktsregel som införs genom artikel 7 i MLI. Även om det i teorin går att uppfylla minimistandarden på annat sätt än genom införande av skatteflyktsregeln verkar det vara svårt i praktiken att göra och hittills har alla undertecknande stater valt att tillträda bestämmelsen.

Principal Purpose Test-bestämmelsen

Den generella skatteflyktsregeln är formulerad som ett så kallat Principal Purpose Test (PPT), det vill säga att en avtalsförmån kan nekas om ett av de huvudsakliga skälen för en transaktion var att erhålla förmånen. I dess engelska version har den följande lydelse:

Notwithstanding any provisions of a Covered Tax Agreement, a benefit under the Covered Tax Agreement shall not be granted in respect of an item of income or capital if it is reasonable to conclude, having regard to all relevant facts and circumstances, that obtaining that benefit was one of the principal purposes of any arrangement or transaction that resulted directly or indirectly in that benefit, unless it is established that granting that benefit in these circumstances would be in accordance with the object and purpose of the relevant provisions of the Covered Tax Agreement.

Det finns inte utrymme att här analysera bestämmelsen i detalj. Viss vägledning om hur bestämmelsen ska tolkas ges i kommentaren till OECD:s modellavtal. Införandet av bestämmelsen innebär att en ny, subjektiv bedömning ska göras vid tillämpning av skatteavtal.

Regelkomplexitet och effekter på förutsebarhet

Redan den omständigheten att det tillkommer ytterligare regler att beakta vid internationella transaktioner, utöver intern rätt och skatteavtal, innebär att komplexiteten ökar. Konventionstexten är dessutom vidlyftig och tämligen komplicerad, vilket illustreras av att det behövts ett Explanatory Statement på 85 sidor för att förklara hur den hänger ihop med befintliga skatteavtal. Till detta kommer den ovan nämnda flexibiliteten, som innebär att tillämpningen av MLI förutsätter kännedom om de val avtalsparterna gjort. För svenskt vidkommande blir dock ökningen i regelkomplexitet inte så stor, eftersom Sverige reserverat sig mot flertalet materiella bestämmelser i MLI.

Införandet av en PPT-bestämmelse innebär emellertid ändå en stor förändring. Genom bestämmelsen uppkommer nya möjligheter att neka avtalsförmåner, vilket kan motverka skatteplanering och skatteflykt. De ökade möjligheterna att motverka skatteplanering och skatteflykt har dock ett pris. Det går att hävda att en av skatteavtalens styrkor är att de baseras på objektiva kriterier och att de därigenom kan skapa en viss grad av förutsebarhet i den komplexitet och osäkerhet som råder vid internationella transaktioner, där två eller flera staters skattelagstiftningar, skattemyndigheter och skattedomstolar är inblandade. Genom PPT-bestämmelsen tillkommer en subjektiv bedömning i skatteavtalssammanhang som kan skada skatteavtalens förmåga att skapa förutsebarhet vid beskattningen och som, indirekt, kan hämma investeringsviljan och den ekonomiska utvecklingen. Framtiden får utvisa om fördelarna med PPT-bestämmelsen uppväger nackdelarna.

David Kleist, juris doktor och docent i finansrätt vid juridiska institutionen, Handelshögskolan vid Göteborgs universitet

Petra Lundh föreslås bli ny hovrättspresident

Efter att Anders Perklev lämnade sin befattning som hovrättspresident i höstas för att bli nytt justitieråd i Högsta domstolen, föreslås nu Riksåklagare Petra Lundh ta över hans tjänst.

Fem nya domare

Regeringen har den 23 mars utnämnt fem nya domare.

Advokatsamfundet stämmer nätsajt

Sveriges advokatsamfund har beslutat att lämna in en stämningsansökan mot det bolag och den person som står bakom webbplatsen advokatguiden.se.

Foto Wavebreakmedia

Sveriges Domstolar populärast bland studenter

Sveriges domstolar är Sveriges mest attraktiva arbetsgivare bland juriststudenter enligt undersökningsföretaget Universums årliga undersökning.

Två nya lagmän

Regeringen har den 23 mars utnämnt Annika Lowén och Mikael Westberg till kammarrättslagmän vid Kammarrätten i Stockholm.

Foto Yvonne Larsson

Så ska uppklarning av dödligt våld förbättras

Det behövs fler utredare med kompetens och erfarenhet att utreda grova våldsbrott i kriminella miljöer. Men det interna samarbetet behöver också utvecklas, särskilt i förhållande till Nationellt forensiskt centrum, NFC. Det framhålls i en ny studie från Brå.

Kampanj för fler icke-politiska nämndemän

Domstolsverket genomför nu en kommuni-kationskampanj inför årets nämndemannaval och uppmanar till en mer allsidig samman-sättning samt att fler nämndemän rekryteras utanför partipolitiken.

Foto Olga Galushko

Nya regler för att be-kämpa terrorist-aktiviteter på nätet

Polismyndigheten ska få effektivare verktyg för att förhindra att terrorisminnehåll sprids på internet. I ett lagförslag, som kompletterar en EU-förordning på området, föreslås en rad ändringar i detta syfte.

Nya delägare i Skierfe

Skierfe Advokatfirma har valt in två nya delägare, Christian Johard och Andreas Bülow.

Foto mikeD

Utökad användning av ordningsvakter

I en ny proposition föreslås anpassningar av regelverket för ordningsvakter till dagens förhållanden i syfte att ge förutsättningar för en mer flexibel och utökad användning av vakterna.

Nya domarutnämningar

Åtta nya domare utnämndes vid regeringens senaste sammanträde.

Foto David Naylor

Vill ta ny bevisforskning till rättssalen

Finns det bättre metoder att bedöma en persons ålder, om en människa ljuger eller vems dna som finns på en brottsplats? Det är frågeställningar i några av studierna man kommer att göra i det nya forskningsnätverket EB-CRIME vid Uppsala Universitet. Förhoppningen är att kunna ge åklagare och domare mer kött på benen när de gör sina bedömningar i olika brottmål.

Åtalas för mord och brott mot griftefriden

Två unga kvinnor åtalas nu för mord och brott mot griftefriden på en 21-årig kvinna i Vetlanda förra året.

Foto © tomloel

Betänkande om dom-stolarnas oberoende

Grundlagskommittén har överlämnat sitt betänkande till justitieministern. Bland annat föreslås att det blir svårare att ändra grundlag och att skyddet för domstolarnas och domarnas oberoende ska stärkas.

Fler gärningspersoner betalar skadestånd

Under 2022 ökade intäkten från Brottsoffermyndighetens regressverksamhet med nära tio miljoner kronor. Det är en ökning med 25 procent från förgående år och innebär att fler gärningspersoner nu får ta ansvar för den skada de orsakat.

Foto Andrey Popov

Nya domarutnämningar

Nio nya domare har utnämnts av regeringen.

Åtgärder när barn misstänks för brott

Regeringen har lämnat över en proposition till riksdagen innehållande en rad åtgärder som ska förbättra regelverket när barn misstänks för brott.

Fem personer åtalas för mord i södra Stockholm

Åtal har väckts mot fyra män och en kvinna misstänkta för delaktighet i våldsbrott och vapenbrott som inträffade i Haninge i mars 2022. Brotten kan enligt åklagaren kopplas till en konflikt mellan olika kriminella grupperingar i Stockholmsområdet.

Ingen förundersökning om utlämnade av personuppgifter

Det inleds ingen förundersökning i ett ärende där en åklagare polisanmälts för att ha lämnat ut namn och bild på två efterlysta män till ett tv-program. Efter att programmet sänts blev en person, som var anhörig till en av männen, mördad i sitt hem.

DOMARBLOGGEN
Foto Anders Ludvigson

Invändningar om sömn-körning i domstolarna

Vad är sömnkörning och varför åberopas det ibland i trafikmål? Om det handlar det senaste inlägget på Domarbloggen.

Brå granskar bak-grundsfaktorer för brott

I en ny rapport granskar Brottsförebyggande Rådet (Brå) vilka faktorer som kan medföra att vissa personer löper en ökad risk att begå brott.

Svenska Spel vinner varumärkespris

Signumpriset är instiftat av varumärkesbyrån Groth & Co och delades i år ut för 28:e gången.

PRAKTIKERARTIKEL

Överföring av person-uppgifter till USA - är vi närmare en lösning?

Sedan Schrems II- domen från juni 2020 har det varit mycket svårt att säkerställa en GDPR-förenlig användning av amerikanska IT-tjänsteleverantörer. Nu tycks perioden av osäkerhet gällande överföring av personuppgifter till USA lida mot sitt slut. Om detta skriver Erik Ullberg och Michaela Örtberg, Wistrand Advokatbyrå, i en ny praktikerartikel.

Yttrande om uppmärk-sammad våldtäktsdom

Överåklagaren på Åklagarmyndighetens utvecklingscentrum har yttrat sig till riksåklagaren i ett uppmärksammat mål om våldtäkt mot barn och anser att det finns skäl att överklaga domen till Högsta domstolen.

Advokat åtalas för grova ekobrott

Åklagare vid Ekobrottsmyndigheten har väckt åtal mot en advokat i Stockholm för grova ekobrott.

IMY kritiserar inkassobolag

Integritetsskyddsmyndigheten riktar kritik mot inkassobolag som brutit mot inkassolagen genom att driva in tvivelaktiga fordringar.

Foto User_61482

Förbud mot omarkerad reklam i sociala medier

Konsumentombudsmannen har beslutat om ett förbudsföreläggande mot en känd influencer för bristande reklammarkering i inlägg som gör reklam för hudvårdsprodukter.

Förväntad ökning av resurskrävande brott

De kommande tre åren beräknas särskilt resurskrävande brott såsom mord och våldtäkter att öka. Den bedömningen gör fem myndigheter i rättsväsendet i en ny rapport.

DOMARBLOGGEN

Europeiskt samarbete för starkare domstolar

Domaren Carin Westerlund representerar Sverige i det europeiska nätverket ENCJ och om arbetet däri skriver hon på Domarbloggen.

Ineffektiv hantering av mängdbrott

Polisens hantering av mängdbrott är ineffektiv, visar Riksrevisionens granskning. Bristerna beror bland annat på att polisen inte har lyckats bemanna lokalpolisområdena i tillräcklig utsträckning, inte genomför nödvändig kompetensutveckling och sätter för snäva gränser för antalet civilanställda.

Foto Roland Magnusson

Nytt forskningsinstitut för bolagsstyrning

Swedish Corporate Governance Institute (SCGI) är sedan 2022 en ny del av Stockholm Centre for Commercial Law vid juridiska fakulteten, Stockholms universitet och bedriver tillämpad forskning och utbildning inom bolagsstyrningsområdet.

PRAKTIKERARTIKEL

Om överklagande av nyckelbiotoper

Frågan om Skogsstyrelsens registrering av nyckelbiotoper utgör ett överklagbart beslut har på sistone blivit högaktuell. Bara under de senaste månaderna har samma kammarrätt kommit fram till helt olika slutsatser i frågan. I en praktikerartikel redogör juristerna Emilie Steen & Annie Kolvi för frågeställningen.

Åtal väckt i stort momsbedrägerimål

Åklagare vid Ekobrottsmyndigheten har väckt åtal mot tolv personer i Sveriges hittills största momsbedrägerimål. Åtalen rör grova skattebrott, grova penningtvättbrott samt grova bokföringsbrott.

IMY granskar Uppsalas hantering av e-post

Integritetsskyddsmyndigheten inleder en granskning av om Region Uppsala har vidtagit tillräckliga säkerhetsåtgärder för att skydda patientuppgifter i e-post.

Foto Åke E:son Lindman

HFD presenterar 2022

Högsta förvaltningsdomstolens verksamhets-berättelse för 2022 har nu publicerats och den innehåller alltifrån statistik, vägledande avgöranden till artiklar som beskriver verksamheten och medarbetare på domstolen.

Två nya delägare i Foyen

Helena Strömbeck och Anders Eriksson har valts in som nya delägare i Foyen

Ny delägare i Eversheds Sutherland

Eversheds Sutherland har valt in Sara Malmgren som delägare och ansvarig för byråns IT-juridik.

Årets advokatbyrå

Analysföretaget Regi har sammanställt sin kvalitets- och branschstudie där klienter till affärsjuridiska advokatbyråer har utvärderat relationen med sin byrå under året som gått.

HD presenterar verksamhetsberättelse

Högsta domstolen publicerar sin verksamhets-berättelse för 2022. Den innehåller bland annat en presentation av två nya justitieråd och ny kanslichef samt redogörelser för viktiga händelser under året.

PRAKTIKERARTIKEL

Konkurrensklausuler i anställningsavtal – pågående trend mot totalförbud

Inom en snar framtid kan det finnas behov av att se över hur företag effektivt kan bibehålla och skydda know-how och kundrelationer i samband med att medarbetare lämnar företaget. Bakgrunden är att i USA finns ett förslag om att förbjuda konkurrensklausuler i anställningsavtal. En sådan utveckling kan på sikt komma att påverka även övriga världen. Dels för att andra jurisdiktioner kan komma att vara mer restriktiva med att tillåta konkurrensklausuler, dels på grund av det genomslag som internationella amerikanska företags beteende har på lokala marknader. Det skriver tre jurister från Gernandt & Danielsson om i en ny praktikerartikel.

Ny delägare i Lindahl

Advokatfirman Lindahlhar rekryteriat Anna Wahlbom som ny delägare.

Foto Igor Stevanovic

Hur åklagare utreder krigsbrott

Åklagarmyndigheten har hållit ett seminarium om krigsbrott där kammaråklagare berättat om arbetsmetoder, erfarenheter och utmaningar i arbetet med att utreda folkrättsförbrytelser samt om arbetet med att utreda krigsbrott i Ukraina.

PRAKTIKERARTIKEL

Ansvar för varumärkes-intrång vid e-handel

I en ny praktikerartikel kommenterar Erik Ullberg och Andreas Salehi, Wistrand Advokatbyrå, EU-domstolens dom i varumärkesmålet mellan Louboutin och Amazon.

NY LITTERATUR

Riskabelt att ge myndig-heter för mycket makt

Under coronapandemin utfärdade Folkhälso-myndigheten allmänna råd som kraftigt begränsade enskilda individer och företag. Henrik Wenander, professor i offentlig rätt vid Lunds Universitet, belyser i en ny bok vilka svårigheter den här typen av råd och föreskrifter kan ge.

Jag vill ha daglig bevakning av juridiska
nyheter från InfoTorg Juridik.
 
E-post: 
 
 
 
OBS! Om du loggar in kan du lägga upp ett
personligt urval för ditt Nyhetsbrev.
 
Logga in och lägg upp ett Nyhetsbrev.




 
» Logga in automatiskt