Nytt ljus över olagliga skattetillägg

Debatten om hur olagliga och rättsosäkra skattetilläggen egentligen är återkommer med jämna mellanrum och senast (Kerstin Nyquist och Richard Hellenius, Ett dåligt system riskerar bli sämre, SvD debatt 2016-10-07) efter Moderaternas partiledares utspel att den som inte betalar skatt efter förmåga är en svikare som skall ”straffas” (SvD 2016-09-26).

För att komma tillrätta med skattefusk föreslår partiet att straffet skattetillägg skall höjas med 12,5 procent (från dagens 40 procent). Det är rakt inte troligt att den nuvarande regeringen motsätter sig ett sådant förslag, trots att det skulle slå hårt. Att skattebrottslingar skall straffas är självklart, men då krävs att vederbörande verkligen begått ett brott.

Vid bestraffning av skattebrott gäller (naturligtvis) vanliga straffrättsliga regler. En sådan av central betydelse är legalitetsprincipen, dvs. att en straffbestämmelse inte får ges en vidare tillämpning än dess ordalydelse medger, vilket anses självklart. Enligt brottsbalken gäller den grundläggande principen att en gärning, om inte annat är sär­skilt föreskrivet, skall anses som brott endast då den begås uppsåtligen. För att inte endast uppsåtliga brott utan också vårdslöshet skall kunna bestraffas, måste detta uttryckligen framgå av brottsbeskrivningen (För en fylligare beskrivning av den rättsliga bakgrunden se Sjölin, InfoTorg 2011-03-28; jfr. också Kerstin Nyquist i Di 2009-08-06, Sjölin i Di 2009-10-26 och 2011-08-25).

Problemet med dagens skattetillägg är att reglerna inte säger ett ord om vare sig uppsåt eller vårdslöshet. Detta innebär att lämnandet av en oriktig uppgift kan anses som brott endast om den oriktiga uppgiften lämnats uppsåtligen. För att med lagstöd kunna döma ut skattetillägg krävs alltså att Skatteverket bevisar att den oriktiga uppgiften lämnats med uppsåt.

Skattetilläggen infördes i början av 70-talet och var redan då ett kontroversiellt bestraffningssystem. Den nya ordningen med skattetillägg innebar att den gamla skattestrafflagens otympliga tillämp­ning med effektivitetsbrister ersattes av enklare och billigare system. Vid sidan av effektivitetsvinster innebar innovationen skattetillägg ordentligt ökade intäkter för statskassan, som numera berikas med mer än 1,5 miljarder kronor om året.

Poängen med det nya systemet var att skattetillägg ansågs vara en ”avgift” och inte ett straff. Med det skulle man slippa ”onödiga” straffrättsliga överväganden om skuld; var en uppgift fel skulle den skattskyldige betala en avskräckande hög avgift utan krav på att felet gjorts medvetet eller vårdslöst. Svårare fall skulle samtidigt fångas upp av en ny skattebrottslag. Frå­gor om dubbelbestraffning kunde lämnas därhän, eftersom skattetilläggen ju inte skulle vara ett straff.

Etablissemanget var helhjärtat för den nya ordningen medan kritikerna oroade sig för hur det skulle gå med rättssäkerheten. Sverige hade visserligen ratifice­rat Europakonventionen redan 1952, men det regelverket sågs i vissa kretsar mer som ett kuriosum än något man behövde ta rättslig hänsyn till. Minnesgoda kommer ihåg hur Olof Palme sägs ha gjort sig lustig över regeringsrådet Gustaf Petréns hänvisningar till Europadomstolen som ”Petréns lek­stuga”.

Efter besked från Europadomstolen vet vi dock numera att skattetillägg är ett straff och alls inte en ”avgift”, vilket innebär att vanliga straffrättsliga regler gäller. Lagstiftaren är alltså tillbaka på ruta ett. De ändringar man gjorde på 70-talet vilade redan då på svajig rättslig grund och måste förr eller senare rättas till.

Ett välkommet tillskott i debatten om straffliknande påföljder är Högsta domstolens ordförandes bidrag i den nyligen utkomna andra festskriften till Bertil Bengtsson (Stefan Lindskog, Straffliknande ekonomiska påföljder utom straffrätten, Festskrift till Bertil Bengtsson 90 år, s. 317-332). I bidraget inleder Stefan Lindskog med en nyttig genomgång av konventionsrättsliga utgångspunkter bl.a. med konstaterandet att konventionsrätten genomsyras av ett grundläggande krav på proportionalitet (a.a. s. 320). För frågan om skattetilläggens status är genomgången av legalitetsprincipens räckvidd av väl så stort intresse. Att den konventionsrättsliga legalitetsprincipen har större träffyta än den grundlagsrättsliga är möjligen inte känt bland alla jurister (a.a. not 6). För frågan om krav på uppsåt för att döma ut straffet skattetillägg tillför Lindskogs bidrag (utan att explicit peka på just skattetillägg) den för svenska skattedomstolar kanske obekväma rekommendationen att hålla ett betryggande avstånd till vad som kan betraktas som ett konventionsbrott (a.a. s. 321).

Lindskogs bidrag innehåller också mindre positiva reflektioner om skillnader i synsätt mellan olika domstolar. Att insikten om grundläggande rättsstatliga principer i praxisbildning på gräsrotsnivå har mognat sent och ”kanske inte tillräckligt ännu” (a.a. not 34) är nedslående. Värre är dock Lindskogs notering att den som inte fått sina konventionsrättigheter respekterade i förvaltningsdomstol som enda utväg tvingas väcka talan om ersättning p.g.a. konventionsbrott vid allmän domstol (a.a. not 7). I den för Sverige genanta dubbelbestraffningsfrågan (varför skulle man i just Sverige kunna dömas två gånger för samma skattebrott?) var det ju så att förvaltningsdomstolarna länge höll emot innan HD slutligen avgjorde frågan. För skattetilläggen finns andra avskräckande exempel på hur förvaltningsdomstolar hanterat frågan (Se t.ex. Kammarrättens i Stockholm dom 2012-12-03, mål nr 1982-12, därtill Sjölin, En korrekt redovisning hade krävt en ordentlig rättslig analys, vilket skattedomstolen ville undvika, InfoTorg 2013-03-11).      

Under tiden fortsätter Skatteverket obekymrat att döma ut straff. Att straffet skattetillägg förutsätter uppsåt har inte heller satt några spår hos svenska skattedomstolar, vilket rimligen innebär att man där anser att legalitetsprincipen och reglerna i brottsbalken inte skulle gälla för just straffet skattetillägg. Har skattedomstolarna inte velat ta till sig att skattetillägg är ett straff, eller anser man att grundläggande straffrättsliga regler inte gäller i skattesammanhang? Eller är det med Lindskogs ord så att dessa domstolar ännu inte ”mognat”?

Även om Lindskog uttrycker sig försiktigt om omogna domstolar och ger vägvisningen att den som inte fått sina rättigheter respekterade i förvaltningsdomstol kan vända sig till allmän domstol, sätter han fingret på den absurda ordning många praktiker känner sedan länge. Möjligheterna att få övergripande rättsstatliga principer prövade på ett tillförlitligt sätt skiljer sig åt mellan de olika domstolarna. I sammanhanget är det en klen tröst att en förfördelad part - efter åratal av processande i förvaltningsdomstolsvärlden - kan ha möjlighet att få sin sak prövad i allmän domstol. Att HD öppnat upp för generösare rättgångskostnadsregler när en stats agerande innefattar en kränkning av en konventionsrättighet är bra, men lär inte ha någon större effekt på viljan att ge sig in i nya rättegångar med staten som motpart (Jfr. Högsta domstolens domar 11 april 2012 och 17 december 2015 om den närmare innebörden av Europakonventionens artikel 13). Så här skall det rimligen inte få gå till i en rättsstat.

Hur det blivit så här olyckligt kan diskuteras, men att lagstiftaren är ovillig att lyssna är allvarligt och ovärdigt en rättsstat. I arbetet med en ny skatte­förfarandelag för några år sedan (SOU 2009:8) hade problemet kunnat lösas. Med kritiska remissyttranden (Lagrådsremiss s. 464 (jfr. prop. 2002/03 s. 136 f.f.) från inflytelserika organisationer var det anmärkningsvärt att regeringen då inte tog kritiken på allvar.

I början av 2000-talet kunde man möjligen försvara sig med att det inte var fullt klarlagt att skattetillägg verkligen är ett straff. Det är en överdrivet välvillig inställning, men samma låtsas-som-ingenting-attityd har i vart fall inte fog för sig numera. Lagstiftaren tar alldeles för lätt på frågan. Det är svårt att befria sig från misstanken att Finansdepartementet håller emot med förhoppningen att frågan skall glömmas bort.

Att man hittills inte tagit tag i frågan har flera orsaker. En är att problemet inte är helt lättlöst. Även om man väljer att lägga ribban på ”enbart” vårdslöshetsnivå innebär det viktiga föränd­ringar jämfört med dagens ordning. Skatteverket har bevisbördan för att den skattskyldige varit vårdslös, vil­ket kommer att leda till ändrade arbetssätt med kostnadsök­ningar och ännu långsammare handläggning än den som råder idag. Sam­tidig får statsmakten räkna med intäktsbortfall. I efterskott är det lätt att säga att man borde ha lyssnat mer på dem som redan på 70-talet hade rättssäkerhetsinvändningar, men felen går att rätta till även om det är problematiskt och i senaste laget.

Ett sätt att få lagstiftaren att ta reson - och samtidigt kanske minska risken för att legalitetsprincipen hinner prövas i allmän domstol - är att lyssna till Svenskt Näringslivs förslag (Se under not 1) att ändra regelverket med Nederländerna eller Finland som förebild.      

Ett annat sätt att få lagstiftaren att inse allvaret är att skatte­domstolar sätter ner foten med samma civilkurage som andra domstolar så småningom gjorde i dubbelbestraffningsfrå­gan. Att Moderaterna nu tydligen vill se över reglerna är bra, men man ställs inför problem. Hur skall man lösa dilemmat med gamla olagliga skattetillägg? Straffrättsliga regler kan inte ges retroaktiv verkan, så hur gör man? Återbetalningar av olagliga skattetillägg kan bli en dyrbar histo­ria - och dyrare ju längre man väntar.

Claes Sjölin, affärsjurist